В практической деятельности руководителям любой организации приходится принимать множество разнообразных управленческих решений. Каждое принимаемое решение, касающееся цены, затрат предприятия, объема и структуры реализации продукции, в конечном итоге сказывается на финансовом результате предприятия. Простым и весьма точным способом определения взаимосвязи и взаимозависимости между этими категориями является установление точки безубыточности - момента, начиная с которого доходы предприятия полностью покрывают его расходы.
Аналитическим инструментом менеджеров в определении точки безубыточности служит методика анализа взаимосвязи «затраты - объем - прибыль» (Cost - Volume - Profit; CVP-анализ). Его также называют анализом безубыточности, операционным анализом, маржинальным анализом, анализом порога безопасности.
Этот вид анализа - одно из наиболее эффективных средств краткосрочного планирования и прогнозирования деятельности предприятия. Он помогает руководителям предприятий выявить оптимальные пропорции между переменными и постоянными затратами, ценой и объемом реализации, минимизировать предпринимательский риск. Бухгалтеры, аудиторы, эксперты и консультанты, используя данный метод, могут дать более глубокую оценку финансовых результатов и точнее обосновать рекомендации для улучшения работы предприятия.
Анализ безубыточности возможно применять в различных случаях, когда возникают следующие вопросы.
- 1. Возрастает ли возможность безубыточной работы предприятия или она уменьшается с течением времени?
- 2. Покроет ли увеличение объема продаж затраты на проведение мероприятий по маркетингу?
- 3. Увеличится ли прибыль предприятия после производства и внедрения на рынок нового продукта?
- 4. Окупятся ли внедрения новых технологий (модернизаций, производства)?
- 5. Выгодно ли предприятию принять дополнительный заказ в пределах производственной мощности по цене ниже себестоимости?
- 6. Что выгоднее: производить полуфабрикаты или покупать на стороне? и др.
Ключевыми элементами CVP-анализа выступают маржинальный доход, порог рентабельности (точка безубыточности), маржинальный запас прочности и производственный леверидж.
Маржинальным доходом на производственных предприятиях считается разница между выручкой предприятия от продажи продукции (работ, услуг) и суммой ее переменных затрат:
где МР - маржинальная прибыль;
РП - выручка (реализованная продукция);
VC - переменные затраты.
Величина маржинального дохода показывает вклад предприятия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.
Порог рентабельности (точка безубыточности) - это показатель, характеризующий общий объем реализации продукции, при котором выручка предприятия от продажи продукции (работ, услуг) равна всем его совокупным затратам, т.е. это тот объем продаж, при котором предприятие не имеет ни прибыли, ни убытка (операционная прибыль равна нулю).
Для одного вида продукции точку безубыточности можно рассчитать в натуральном выражении (в тоннах, килограммах, штуках, литрах и т.д.):
где Обу - безубыточный объем продаж в натуральном выражении;
FC - постоянные затраты;
Р - плановая цена за единицу продукции;
AVC - средние переменные затраты.
В условиях многопродуктового производства безубыточный объем продаж вычисляют в стоимостных измерителях:
где Р11 6у - выручка, соответствующая безубыточному объему продаж (точка безубыточности в стоимостном измерении);
D M р - коэффициент маржинального дохода.
Коэффициентом маржинального дохода называется доля величины маржинального дохода в выручке от продажи или (для отдельного изделия) доля средней величины маржинального дохода в цене товара. Он рассчитывается следующим образом:
Маржинальный запас прочности (запас финансовой прочности) - это процентное отклонение фактической выручки от продажи продукции (работ, услуг) от пороговой выручки (порога рентабельности).
Для однопродуктового производства запас финансовой прочности может быть исчислен в натуральном выражении:
’
где Q T - текущий объем продаж в натуральном измерении.
Для многопродуктового производства запас финансовой прочности вычисляется в стоимостном измерении:
’
где РП Т - текущий объем продаж в стоимостном измерении.
Производственный леверидж и операционный леверидж - это
механизмы управления прибылью предприятия в зависимости от изменения объема реализации продукции (работ, услуг). Производственный леверидж (рычаг) показывает чувствительность маржинального дохода к изменению выручки. Он вычисляется как отношение темпа прироста маржинальной прибыли к темпам прироста выручки:
’
где ПР - производственный рычаг;
Т™ Р - темп прироста маржинального дохода. Определяется как:
ггРП
1 П р - темп прироста реализованной продукции (выручки). Определяется как:
Индекс «т» в формулах означает текущее значение показателя, а индекс «б» - базисное (значение прошлого периода).
Операционный леверидж
(рычаг) показывает чувствительность операционной прибыли к изменению выручки. Он вычисляется как отношение темпа прироста операционной прибыли к темпам прироста выручки:
где ОР - операционный рычаг;
А пр - темп прироста операционной прибыли. Определяется как:
’
где ОП - операционная прибыль (прибыль от реализации продукции).
Под эффектами производственного и операционного рычагов понимается тот факт, что любое изменение объемов реализации вызывает еще более сильное изменение объемов прибыли - маржинальной или операционной.
Эффекты операционного и производственного левериджа непосредственно связаны с удельным весом условно-постоянных расходов в общих затратах предприятия: чем больше постоянные расходы, тем больше тот и другой рычаги, тем выше волатильность и, следовательно, ниже качество прибыли.
Таким образом, как производственный, так и операционный леверидж характеризуют операционный или деловой риск деятельности предприятия и показывают, насколько показатели прибыльности деятельности предприятия зависят от изменения рыночной ситуации, т.е. объемов продаж предприятия при существующей структуре затрат.
Расчет и анализ изменения показателей операционного и производственного левериджа позволяют сделать выводы о рациональности структуры издержек на предприятии, а также о «качестве» управления затратами на предприятии.
Следует отметить, что оценка операционного риска является обязательным элементом при решении о выдаче банковских кредитов и оценке бизнеса (рыночной стоимости акций) предприятия.
Для анализа соотношения «прибыль - объем реализации» можно использовать графики (рис. 7.1). Построение графиков позволяет менеджерам представлять информацию, необходимую для анализа, в доступной форме, что позволяет предугадать последствие принимаемых решений. Графический метод выявляет теоретическую зависимость совокупного дохода от реализации издержек и прибыли от объема производства.
Рис. 7.1
При снижении объема продаж из-за неполного использования производственных мощностей отношение переменных затрат к объему продаж остается постоянным, так же как и отношение валовой прибыли (вклада) к объему продаж, при условии что цена и постоянные расходы на единицу продукции являются неизменными. В точке критического объема производства чистая прибыль равна нулю, а объем продаж покрывает только переменные и постоянные издержки. Валовая прибыль (вклад) в точке критического объема производства равна постоянным издержкам.
Операционный анализ является незаменимым инструментом при принятии краткосрочных управленческих решений, в то же время он критикуется специалистами, так как содержит ряд допущений и ограничений. Во-первых, в нем игнорируется образование запасов готовой продукции, так как условно принимается равенство объемов производства и объемов продаж. Во-вторых, игнорируется возможное изменение структуры выпускаемой продукции. В-третьих, на качество операционного анализа существенно влияет достоверность исходной информации: данные о величине постоянных и переменных затрат формируются только в системе «Директ-костинг», а в российской практике хозяйствования большинство предприятий применяют учетную систему «Абзорпшен- костинг». Для определения суммы постоянных и переменных затрат в системе «Абзорпшен-костинг» используются разные методы: алгебраический, графический, статистический, основанный на корреляционнорегрессионном анализе, селективный, построенный на содержательном анализе каждой статьи и элемента затрат.
Алгебраический метод можно применять при наличии информации о двух точках объема продукции в натуральном выражении (Q l и Qr,) и соответствующих им затратах (ТС 1 и ТС 2) Переменные затраты на единицу продукции (AVC ) определяют следующим образом:
Узнав переменные затраты на единицу продукции, нетрудно подсчитать сумму постоянных затрат (FC ):
В условиях многопродуктового производства для нахождения суммы постоянных затрат вместо количества определенного вида продукции надо брать стоимость валового выпуска, а вместо переменных затрат на единицу продукции - удельные переменные затраты на рубль продукции.
Графический метод нахождения суммы постоянных затрат состоит в следующем. На графике откладываются две точки, соответствующие общим издержкам для минимального и максимального объема производства. Затем они соединяются до пересечения с осью ординат, на которой откладываются уровни издержек. Точка, где прямая пересекает ось ординат, показывает величину постоянных затрат, которая будет одинаковой как для максимального, так и для минимального объема производства.
Регрессионный анализ применяется при наличии достаточно большой выборки данных о затратах и выпуске продукции. Чем больше результатов прошлых наблюдений включено в регрессионный анализ, тем лучше математически обоснован результат. Однако при оценке затрат увеличение числа наблюдений прошлых периодов не всегда дает положительный эффект (более ранние данные, как правило, менее уместны для прогнозирования будущего). Необходимо понимать опасность того, что математически точный характер расчетов создает иллюзию верности оценки, что вводит в заблуждение.
Несмотря на точность, метод регрессионного анализа очень чувствителен к значительным отклонениям от средних величин. Более того, можно получить отрицательное значение постоянных затрат или удельных переменных затрат.
Более точно определить сумму постоянных и переменных затрат позволяет селективный метод, но он более трудоемок по сравнению с остальными. Однако в условиях современных технологий обработки экономической информации этот процесс упрощается, если предусмотреть деление затрат на постоянные и переменные в компьютерных программах и в первичных документах.
Описание
Решения, основанные на анализе и оценке данных и информации, с большей вероятностью приведут к желаемым результатам.
Пояснение
Принятие решения может быть сложным процессом и оно всегда сопряжено с некоторой неопределенностью. Нередко привлекаются многообразные исходные данные, получаемые из различных источников, с интерпретацией этих данных, которая может быть субъективной. Важно понять причинно-следственные связи и возможные побочные последствия. Факты, свидетельства и анализ данных ведут к большей объективности и уверенности в принятых решениях.
Основные преимущества
Улучшение процессов принятия решений;
Улучшенная оценка функционирования процессов и способности достигать целей;
Улучшенная операционная результативность и эффективность;
Расширенные возможности для изучения, проверки и изменения мнений и решений;
Расширенная возможность демонстрировать результативность принятых в прошлом решений.
Возможные действия
Некоторые возможные действия:
Установление, измерение и мониторинг ключевых показателей для представления результатов функционирования организации;
Обеспечение доступности всех необходимых данных соответствующим сотрудникам;
Обеспечение гарантии того, что данные и информация в достаточной степени точны, надежны и защищены;
Анализ и оценка данных и информации с использованием подходящих методов;
Обеспечение гарантии того, что сотрудники в надлежащей степени компетентны для проведения анализа и оценки данных;
Принятие решений и осуществление действий, с основой на фактах и балансом опыта и интуиции.
Управления взаимоотношениями
Описание
Для достижения устойчивого успеха организации управляют своими отношениями с заинтересованными сторонами, такими как поставщики.
Пояснение
Значимые заинтересованные стороны влияют на результат работы организации. Достижение устойчивого успеха более вероятно, когда организация будет управлять отношениями со своими заинтересованными сторонами, чтобы оптимизировать их влияние на ее деятельность. Управление отношениями с сетью поставщиков и партнеров часто имеет особую важность.
Основные преимущества
Некоторые основные преимущества:
Улучшение результатов деятельности организации и ее заинтересованных сторон за счет учета
возможностей и ограничений, связанных с каждой заинтересованной стороной;
Общее понимание целей и ценностей заинтересованными сторонами;
Расширенная способность создавать ценность для заинтересованных сторон за счет совместного использования ресурсов и повышения компетентности, а также управления рисками, связанными с качеством;
Хорошо управляемая цепочка поставок, которая обеспечивает устойчивый поток продуктов и услуг.
Возможные действия
Некоторые возможные действия:
Определение значимых заинтересованных сторон (таких как поставщики, партнеры, потребители, инвесторы, сотрудники и общество в целом) и их взаимоотношений с организацией;
Определение и приоритезация взаимоотношений с заинтересованными сторонами, которыми необходимо управлять;
Выстраивание взаимоотношений с учетом баланса краткосрочных и долгосрочных интересов;
Накопление и предоставление в распоряжение значимым заинтересованным сторонам информации, знаний и ресурсов;
Оценка результатов работы и обеспечение по ним обратной связи с заинтересованными сторонами, насколько это применимо, для развития инициатив по улучшению;
Проведение совместной разработки и улучшения с поставщиками, партнерами и другими заинтересованными сторонами;
Поощрение и выражение признательности поставщикам и партнерам за улучшения и успехи.
Разработка основ СМК
Модель СМК
Организации, как живые и обучающиеся социальные системы, обладают характеристиками, подобно человеку. Каждая является адаптирующейся и включает в себя взаимодействующие системы, процессы и работы. Для того, чтобы приспособиться к своей среде, каждой требуется способность к изменениям. Организации часто прибегают к инновациям, чтобы достигнуть прорывного улучшения. Модель СМК организации допускает, что не все системы, процессы и работы могут быть заранее определены; таким образом, необходима гибкость и адаптируемость к сложностям окружения организации.
Общие положения
Организации, как живой и развивающийся социальный организм, обладают многими характеристиками, подобными человеческим.
Системы
Организации стремятся понять внешний и внутренний контекст для определения потребностей и ожиданий значимых заинтересованных сторон. Эта информация используется при разработке СМК для достижения устойчивости организации. Результаты одного процесса могут быть входами других процессов, связывая в общую сеть. Несмотря на то, что нередко представление сформировано схожими процессами, тем не менее, каждая организация и ее СМК являются уникальными.
Процесс
У организации есть процессы, которые могут быть выделены, измерены параметры и улучшены. Эти процессы взаимодействуют для производства результатов, соответствующих целях организации и пересекают межфункциональные барьеры. Некоторые процессы могут быть критически важные, а другие нет. Процессы включают в себя взаимосвязанные работы с входами для производства результатов.
Деятельность
Люди сотрудничают при работе в рамках процесса при выполнении их повседневной деятельности. Некоторые из этих действий предписаны заранее и зависят от понимания целей организации, в то время как характер и выполнение других зависят от внешних событий.
2.4.2 Разработка СМК
СМК – динамичная система, которая совершенствуется с течением времени благодаря периодическим улучшениям и инновациям. В каждой организации осуществляется деятельность по менеджменту качества, вне зависимости, была ли они формально запланирована или нет. Настоящий Международный Стандарт дает рекомендации, как разработать формализованную систему для управления этой деятельностью. Необходимо определить функции, которые уже существуют в организации и их пригодность с учетом контекста организации. Настоящий Международный Стандарт совместно с ISO 9004 и ISO 9001 может быть использован затем организацией для помощи в разработке целостной СМК.
Формализованная СМК создает основу для планирования, выполнения, мониторинга и улучшения деятельности по менеджменту качества. СМК не обязательно должна быть сложной; скорее, она должна точно отражать потребности организации. Основные понятия и принципы, содержащиеся в настоящем Международном Стандарте, могут служить ценным руководством при разработке СМК.
Планирование СМК – это не единичное событие, а постоянный процесс. Планы меняются по мере накопления опыта организацией и изменения обстоятельств. План предусматривает все мероприятия организации, связанные с менеджментом качества, и гарантирует, что он учитывает все рекомендации настоящего Международного Стандарта и требования ISO 9001. План осуществляется после одобрения.
Для организации важно регулярно проводить мониторинг и оценивать как выполнение плана, так и функционирование СМК. Тщательно выбранные показатели делают такой мониторинг и оценку более легкими.
Проведение аудитов – средство для оценки результативности СМК, чтобы выявить риски и определить выполнение требований. Для того, чтобы аудиты были результативными, должны быть собраны материальные и нематериальные свидетельства. Действия, предпринимаемые для исправления и улучшения, основываются на анализе собранных свидетельств. Полученные знания могут вести к инновациям, переводу функционирования СМК на более высокий уровень.
Сравнение механизмов принятия решений на основе больших данных и репрезентативной модели приводится в соответствии с разработанной схемой «Big data vs representative model».
Принятие решения на основе больших данных
Большие данные – это ресурс для принятия управленческих решений обоснованием для которых служат не столько профессионализм и опыт менеджера, сколько достоверные и вероятностные расчеты.Последовательность принятия решения на основе больших данных:
2. Собранная информация с помощью технологий и алгоритмов агрегируется в некоторые массивы данных. Результаты агрегирования сохраняются бизнесом.
3. Формируются большие данные – аналитические наборы данных, соответствующие рассматриваемой проблеме и возможностям её решения.
4. Большие данные анализируются:
a. Производится выборка необходимых данных (ограничение, расширение, дополнение, совмещение и т.п.)
b. Производится обработка данных (расчеты, преобразования, фильтрация, формульные вычисления и т.п.)
c. Производится изучение данных (оценивается достоверность, определяется качество, проверяется целостность, подбирается форма представления и т.п.)
5. Получаем машинный расчет решений – результаты анализа данных, которые обосновывают принятие того или иного решения. Результатами машинных расчетов являются: шаблоны поведения или взаимодействия, статистические показатели, правила, выявленные закономерности, вероятностные оценки, характерные кластеры и т.п.
6. Исходя из полученных на основе больших данных машинных расчетов принимается решение, которое подтверждено статистической достоверностью и численной аналитикой .
Принятие решения на основе репрезентативной модели
Репрезентативная модель – это ресурс для принятия управленческих решений обоснованием для которых служит экспертное понимание бизнеса и внешней среды, основанное на профессиональных знаниях и опыте.Последовательность принятия решения на основе репрезентативной модели:
1. Собирается информация с помощью имеющихся в распоряжении специалиста методов и в рамках организованных соответствующих проектов. Источники могут быть как внутри бизнеса, так и в окружающей среде.
2. Собранная информация с помощью инструментов и методик проектируется в некоторые представления о бизнесе и внешней среде в виде схем, моделей, выводов, суждений, заключений и т.п. Результаты проектирования сохраняются бизнесом.
3. Формируются репрезентативные модели – рабочие версии моделей, соответствующие рассматриваемой проблеме и возможностям её решения.
4. Репрезентативные модели анализируются:
a. Производится таргетинг модели (ограничение, расширение, дополнение, совмещение и т.п.)
модели (оценка функционирования модели, оптимизация, упорядочивание, выявление связей и т.п.)c. Производится оценка модели (оценивается достоверность, определяется качество, проверяется целостность, подбирается форма представления и т.п.)
5. Получаем логическое построение решений – результаты анализа модели, которые предлагают принятие того или иного решения. Результатами логических построений являются: осмысленный опыт, значимые суждения, экспертные мнения и оценки, формализация знаний и стандартов, атрибутивные классификаторы и т.п.
6. Исходя из полученных логических построений на основе репрезентативной модели принимается решение, которое подтверждено экспертными знаниями и опытом .
7. Принятое решение формулируется и реализуется, оказывая непосредственное влияние на бизнес или на внешнюю среду.
Николай Валерьевич Сапунцов Консультант по внедрению ERP систем, Инком
Введение
Цель
Цель доклада – показать возможность получения управленческой информации и, как следствие, принятия управленческих решений на основе данных бухгалтерского (финансового) учета в период перехода от ручного или частично автоматизированного учета к интегрированной системе управления.
Виды учета, используемые на предприятии
Различают следующие виды учета: бухгалтерский и статистический. Они взаимосвязаны и в совокупности обеспечивают нормальное функционирование предприятия.
Статистический учет представляет собой систему регистрации, обобщения, изучения и отражает массовые однородные социально-экономические явления с целью анализа, планирования и прогнозирования научно обоснованных показателей. Его применяют для отражения показателей, которые характеризуют закономерности и тенденции развития экономики.
Бухгалтерский учет является основным видом учета на предприятии и представляет собой систему выявления, измерения, регистрации, накопления, обобщения, хранения и передачи информации в стоимостной оценке о деятельности предприятия внешним и внутренним пользователям для принятия решения.
Бухгалтерский учет может быть двух видов – финансовый и внутрихозяйственный (управленческий). Финансовый учет комплексно охватывает учетную информацию, которая характеризует финансовое и имущественное состояние предприятия, и предназначен для внешних пользователей. Это обуславливает регламентацию финансового учета и форм отчетности.
Внутрихозяйственный (управленческий) учет – система обработки и подготовки информации о деятельности предприятия для внутренних пользователей в процессе управления предприятием.
Рис. 1 Виды учета, используемые на предприятии
В отличие от финансового учета ведение управленческого необязательно и всецело зависит от администрации предприятия.
Управленческий учет обеспечивает информацией оперативное, тактическое, стратегическое, экономическое, технологическое, инновационное и структурное управление предприятием; позволяет формировать информацию на будущее и влиять на ход производственно-финансовой деятельности предприятия.
Требования, предъявляемые к отчетности
Хотя внешние и внутренние пользователи часто предъявляют сильно различающиеся требования к финансовой информации, многие данные, лежащие в основе отчетов, релевантны для составления обоих видов отчетности. Но одни и те же данные могут подготавливаться по-разному, в зависимости от соответствующих требований. Понятие «управленческий учет» относится к не стандартизованному учету и отчетности, поддерживающему процесс принятия решений менеджментом.
Отчеты финансового учета и отчетности включают в себя отчет о прибылях и убытках и баланс. Отчеты управленческого учета могут структурироваться индивидуально, типичный пример – это сравнение план/факт за текущий период, направляемое в отдел. Функция учета и отчетности
Как видим, внутренние и внешние учет и отчетность являются системами учета и отчетности, которые тесно связаны между собой. Оба, тем не менее, используют различные методы, представления и стоимостные оценки для поддержки различных процессов принятия решения.
Инструментальные средства, используемые предприятиями для реализации функции учета и отчетности: Внешние учет и отчетность – компонент «Финансы» интегрированных систем, отдельные системы финансового учета, электронные таблицы, ручной учет. Внутренние учет и отчетность – компонент «Контроллинг» интегрированных систем, электронные таблицы, выборки из системы финансового учета.
Контроллинг как технология управления
Иногда понятие «Контроллинг» упрощенно понимается как учет затрат.
Традиционно же контроллинг рассматривается как философия или как технология управления, содержащая такие элементы:
- определение целей деятельности предприятия;
- отражение этих целей в системе показателей;
- планирование деятельности и определение плановых (целевых) значений показателей;
- регулярный контроль (измерение) фактических значений показателей;
- анализ и выявление причин отклонений фактических значений показателей от плановых;
- принятие на этой основе управленческих решений по минимизации отклонений.
На сегодняшний день многие предприятия готовы к детальному учету фактических доходов и затрат, т.е. реализации функции контроля (измерения) фактических значений показателей.
При этом вопросы постановки целей и бюджетирование либо отсутствуют «как класс», либо не входили в объем проекта внедрения интегрированной системы управления, либо откладываются по объективным причинам. Тем не менее, система показателей и направления анализа должны быть разработаны и учтены как можно раньше, не зависимо от текущего состояния автоматизации учета на предприятии.
Обычно, анализ результатов деятельности может проводиться как по элементам организационной структуры предприятия (подразделениям), так и по номенклатуре выпускаемой продукции (виды, калькулируемые группы и т.п.).
Кроме того, исходя из целей и задач контроллинга, многие предприятия создают отдельное подразделение контроллинга, куда может войти часть сотрудников бухгалтерии и планово-экономического отдела.
Обсуждение вопросов постановки системы контроллинга выходит за рамки данного доклада. Сегодня поговорим о возможности получения управленческой информации, используя при этом данные финансового учета (возможно, уже более или менее автоматизированного), а также, путях совершенствования учетной политики предприятия для этих целей.
Получение управленческой отчетности на основе данных бухгалтерского учета
Итак, одной из задач бухгалтерского учета является представление информации о деятельности предприятия внешним и внутренним пользователям для принятия решения. Поэтому, сложно переоценить роль бухгалтерской службы на предприятии.
Роль бухгалтерской службы на предприятии
Современный бухгалтер занимает одно из ведущих мест в управлении предприятием. Он занимается не только ведением бухгалтерских счетов, но и осуществляет большую работу, включающую планирование, контроль, оценку, обзор деятельности, проводит аудит и разработку управленческих решений относительно хозяйственной деятельности предприятия.
В связи с новыми условиями работы и изменением роли бухгалтерского учета, методологические и методические аспекты учета должны быть подвергнуты существенным корректировкам.
Бухгалтерский учет и бухгалтерская информация в условиях автоматической обработки используются гораздо шире, чем при ручной обработке.
Классификация деятельности предприятия
Деятельность предприятия может быть классифицирована как показано на схеме (рис. 2), где также приведены наиболее типовые операции, относящиеся к каждому виду деятельности.
Рис. 2 Классификация деятельности предприятия
Большинство учетных операций связано с основной операционной деятельностью предприятия. Именно об этом блоке операций и пойдет речь.
Бухгалтерский учет согласно НСБУ
Ведение бухгалтерского учета в Украине регламентировано рядом нормативных актов.
Способом группировки и отражения хозяйственных операций являются счета бухгалтерского учета, записи на которых производят только на основании документов.
Новый План счетов, применяемый с 2000 года, имеет несколько существенных отличий от действовавшего ранее. Одно из них – высокая степень детализации доходов и расходов. Другими словами, каждый вид дохода отражается на отдельном субсчете, каждый вид расхода – соответственно тоже.
Если смотреть объективно, то такая система достаточно удобна для составления отчетности и максимально наглядна для принятия решений. По учетным данным без дополнительных выборок очевидны результаты любого направления.
В действующем плане счетов бухгалтерского учета счета сгруппированы в 9-ти классах:
-
Класс 1 – Необоротные активы
Класс 2 – Запасы
Класс 3 – Средства, расчеты и прочие активы
Класс 4 – Собственный капитал и обеспечение обязательств
Класс 5 – Долгосрочные обязательства
Класс 6 – Текущие обязательства
Класс 7 – Доходы и результаты деятельности
Класс 8 – Затраты по элементам
Класс 9 – Расходы деятельности
+
Класс 0 – Забалансовые счета
В рамках доклада рассмотрим только счета классов 7-9.
В связи с тем, что сегодня отпускная цена на большинство видов продукции, товаров и услуг регулируется рынком, управлять доходами от реализации предприятия могут в достаточно ограниченных пределах.
Поэтому учет, контроль и анализ как элементы управления должны быть сосредоточены в первую очередь на затратах.
«Матрица» затрат в учете
Инструкция о применении Плана счетов не регламентирует, какую систему учета затрат выбрать. Всё изложенное в преамбуле к описанию счетов классов затрат носит рекомендательный характер, что подтверждается словом «могут», а не «должны». Таким образом, осуществлять выбор придется ответственным сотрудникам предприятия (бухгалтеру и/или специалисту по контроллингу).
8-й класс счетов. Система учета, ориентированная на использование счетов только 8-го класса (по элементам затрат), требовала минимальной перестройки в сознании бухгалтера, и поэтому была рекомендована при переходе к учету согласно НСБУ. Получение более детализированной информации затруднено при использовании данной схемы. 9-й класс счетов. Такая система оправдана только в тех «непроизводственных» предприятиях, где широко развита инвестиционная и финансовая деятельность.
Использование счетов классов 8 и 9. Является наиболее трудоемким методом при ручном учете. Техническая сложность состоит в том, что некоторые расходы операционной деятельности отражаются двумя (а не одной) бухгалтерскими записями. Однако многие компьютерные системы финансового учета позволяют настроить такую схему. При этом обеспечивается максимальная информация для составления финансовых отчетов и возможность получения управленческой информации по данным бухгалтерского учета.
В этом случае, счета класса 8 могут разбиваться на субсчета для целей финансовой отчетности, а счета класса 9 – на субсчета, максимально отвечающих потребностям управленческого учета.
Таблицы 1-3 содержат условный пример учета затрат с использованием 8 и 9 классов счетов.
Таблица 1
Пример учета затрат с использованием 8 и 9 классов счетов
Таблица 2
Анализ затрат по элементам
Таблица 3
Анализ затрат по статьям
В данном примере структура затрат по элементам (таблица 2) может не вызывать подозрений. Сумма материальных затрат, зарплаты и отчислений составляет 85% от общей суммы операционных затрат, что характерно для многих производственных предприятий.
С другой стороны, постатейный анализ (таблица 3) может указать, например, на завышенные расходы на сбыт. Конечно же, приведенный здесь случай идеален – нет незавершенного производства и остатков готовой продукции, поэтому сумма операционных затрат по 8-му и 9-му классам счетов равна.
На реальных предприятиях эти суммы обычно не равны. На примере материальных затрат это легко продемонстрировать. Проводки по 8-му классу появляются в момент списания материалов в производство. Та же сумма материальных затрат отразится на 9-м классе в момент реализации в составе себестоимости реализованной продукции. Исходя из требования сравнивать доход с себестоимостью именно реализованной, а не произведенной (точнее, запущенной в производство) продукции, приходим к необходимости детализировать учет на счетах 9-го класса.
Таким образом, при помощи добавления субсчетов или аналитических объектов (в системах, где это возможно) закладываем основу для проведения факторного анализа деятельности предприятия.
Финансовый анализ
Являясь неотъемлемой частью анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия, финансовый анализ изучает всю совокупность финансовых ресурсов (являющихся важнейшими ресурсами предприятия), которая характеризуется определенной системой показателей их наличия, размещения и использования.
Основными задачами финансового анализа являются:
- Общая оценка финансового состояния предприятия;
- Анализ финансовой устойчивости;
- Анализ платежеспособности и ликвидности;
- Анализ денежных потоков;
- Анализ эффективности использования капитала и др.
Несмотря на безусловную полезность финансового анализа и возможность его проведения на основе данных бухгалтерского учета, значения показателей как таковые далеко не всегда помогут руководителю оперативно принять обоснованное решение.
Более информативна в этом отношении другая часть анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия – экономический (управленческий) анализ.
Минимальный состав управленческой отчетности
Считается, что минимальный набор управленческой отчетности следующий:
- Отчет о движении денежных средств;
- Отчет о запасах сырья и готовой продукции;
- Отчет о дебиторской задолженности;
- Отчет о кредиторской задолженности;
- Отчет о продажах;
- Отчет о произведенной продукции;
- Отчет о закупках.
Взятые вместе эти отчеты могут помочь составить относительно полную картину реальной ситуации.
Рассмотрим возможность получения перечисленных отчетов непосредственно на основании данных финансового учета.
Отчет о движении денежных средств показывает поступление и использование денежных средств в разрезе деятельности предприятия.
В общем случае, такой отчет может быть составлен по данным бухгалтерского учета укрупненно: денежный поток от основной, инвестиционной и финансовой деятельности; денежные средства на начало и конец периода.
Детализация по продуктам, видам поступлений и выплат возможна при соответствующей детализации плана счетов или добавлении аналитических объектов.
Отчет о произведенной продукции анализирует производство каждого вида продукции и сравнивает его с планом производства.
Получение такого отчета в количественном выражении обычно не является затруднительным. Почти всегда возникает вопрос о стоимостной оценке, а именно, фактической себестоимости. Так, если при анализе прошлого периода этот показатель достоверно известен, то при оперативном анализе текущего периода необходимо применять плановые значения себестоимости. Этих данных зачастую в системе финансового учета нет. В принципе, для целей управленческого учета вместо плановых значений текущего периода можно применить фактические значения прошлого.
Отчет о продажах указывает, как продается каждый вид продукции. Может также указывать относительную важность каждого клиента для предприятия.
Непосредственно по данным финансового учета (по проводкам) может относительно просто быть построен отчет либо в разрезе клиентов, либо в разрезе групп продукции (товаров). Естественно, в той детализации, с которой ведется учет на счетах (субсчетах) доходов/затрат.
Отчет о запасах сырья и готовой продукции показывает уровень запасов сырья и готовой продукции, их пригодность и их минимально допустимый уровень, основанный на продажах и производственных потребностях.
На большинстве предприятий учет запасов и готовой продукции ведется в разрезе отдельных позиций, поэтому проблем с составлением подобного отчета быть не должно. Вопрос лишь в оперативности, с которой регистрируются операции материального учета в системе.
Отчет о дебиторской задолженности показывает, какие суммы должны компании ее клиенты. Отчет может указывать, когда ожидается платеж, и если платеж просрочен, то на сколько времени.
Данные финансовой системы, как правило, позволят получить отчет в разрезе клиентов. Возможно проранжировать клиентов по суммам задолженности. А вот данных, которые позволили бы проранжировать дебиторскую задолженность по срокам возникновения (например, с помощью группировки по дням: 0-30 дней, 31-60 дней и т.д.) может и не оказаться. В этом случае, можно рекомендовать с помощью субсчетов или аналитических объектов разделить дебиторскую задолженность, по крайней мере, на нормальную и просроченную. Отчет о кредиторской задолженности показывает, какие суммы предприятие должно своим поставщикам и когда должны производиться платежи.
См. Отчет о дебиторской отчетности.
Анализ результатов деятельности по «неполной» себестоимости
Сегодня приходится наблюдать как многие отчеты, предоставляемые руководству предприятий, оперируют понятиями «произведено тонн», «затраты материалов и других ресурсов на производство» и т.п., тогда как анализ деятельности предприятия должен базироваться прежде всего на понятиях «выручка от реализации продукции», «себестоимость реализованной продукции» (именно, реализованной, а не произведенной).
Более того, перед тем, как лечь на стол руководителя в виде отчета, информация может проходить длинный путь…
В настоящий момент аналитики многих предприятий оценивают так называемую полную себестоимость единицы продукции, куда входит производственная себестоимость, распределенные общепроизводственные, административные расходы и расходы на сбыт.
Из-за необходимости распределения большого числа косвенных затрат, многие из которых становятся достоверно известными только при закрытии периода (месяца), такой анализ достаточно сложно провести оперативно.
С другой стороны, в структуре расходов предприятий, как правило, помимо производственной себестоимости существенными являются только расходы на сбыт (а именно, транспортные расходы). Исходя из вышеизложенного и руководствуясь принципом существенности, оперативный анализ результатов деятельности, по мнению автора, можно проводить по неполной себестоимости. Косвенное тому подтверждение – пример отчета о прибылях и убытках (Profit & Loss Statement), применяемого для оценки деятельности менеджментом многих европейских производственных компаний. В таких отчетах количественные показатели приводятся обычно для справки.
Результаты по отдельному продукту (чаще виду продукции) оцениваются по валовой прибыли (GROSS MARGIN), которую получают как объем реализации (NET SALES) за вычетом себестоимости реализации (Cost of Sales) и транспортных расходов (Transport Costs).
Для целей горизонтального анализа (в сравнении с другими периодами) результат деятельности предприятия или направления деятельности оценивают по операционной прибыли (OPERATING INCOME) либо по прибыли до вычета процентов и налогов (EBIT).
Для производственных предприятий стран бывшего «социалистического лагеря» (в частности, Польши) более осмысленным является показатель прибыли без вычета процентов и налогов и без учета амортизационных отчислений в составе затрат (EBITDA). Рассчитанная рентабельность на основе этого показателя будет более сопоставима, т.к. не зависит от искаженной стоимости основных фондов (индексация и т.п.), что характерно для украинских предприятий. Таким образом, опираясь на опыт отечественных и зарубежных предприятий, автор предлагает рассмотреть возможность оценки результатов деятельности (с точки зрения бизнеса, а не статистической отчетности) без использования полной себестоимости продукции, сокращая при этом трудоемкость и повышая оперативность.
Исходя из вышеизложенного, приходим к выводу, что без комплексной автоматизации учета система управления предприятием лишена некоторых элементов. К примеру, многие из применяемых сегодня систем финансового учета и отчетности не позволяют проводить анализ «план/факт», зачастую обладают недостаточной аналитикой и т.д.
Однако, совершенствование учетной политики предприятия, расширение использования 8 и 9 классов счетов, применение методики анализа результатов деятельности по «неполной» себестоимости, даже в условиях слабо автоматизированного учета открывают возможность получать определенную управленческую информацию для принятия решения.
Таким образом, на предприятии формируются реальные условия для дальнейшего внедрения элементов контроллинга, а со временем и системы в целом.
Список источников
- Завгородний В.П. Бухгалтерский учет в Украине (С использ. нац. стандартов): Учеб. пособие для студентов вузов. – 5-е изд., доп. и перераб. – К.: А.С.К., 2001. – 848 с. – (Экономика. Финансы. Право).
- В.В. Ковалев, О.Н. Волкова. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. – М.: ПБОЮЛ Гриженко Е.М., 2000. – 424 с.
- Лахтіонова Л.А. Фінансовий аналіз суб’ектів господарювання: Монографія. – К.: КНЕУ, 2001. – 387 с.
- Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні. Збірник нормативно-правових актів. – К.: Право, 2000. – 284 с.
- Карлин Т.Р. Макмин А.Р. Анализ финансовых отчетов (на основе GAAP): Учебник – М.: ИНФРА-М, 2001. – 448 с. – (Серия «Высшее образование»).
- Велш Глен А., Шорт Деніел Г. Основи фінансового обліку / Пер. з анлг. О. Мінін, О. Ткач. – К.: Основи, 1999. – 943 с.
- Застосування плану рахунків бухгалтерського обліку / За ред. В. М. Пархоменка. – К.: Компас, 2002. – 156 с. – (Бух. облік - 2002).
- Економіка виробничого підприємства: Навч. посіб. / Й.М. Петрович, І.О. Будіщева, І.Г. Устінова та ін.; За ред. Й.М. Петровича. – 2-ге вид., перероб. і доп. – К.: Т-во «Знання», КОО, 2001. – 405 с. – (Вища освіта ХХІ століття).
Загрузка...